Recursos de la seguridad social
En este caso, la Sala II de la Cámara Federal de la Seguridad Social toma intervención porque la ANSeS apela la liquidación aprobada por la Jueza de primera instancia que declaró la inconstitucionalidad de la base imponible previsional y de los topes (1) y, por ello, pide se aplique el fallo "Villanustre" (2) y cuestiona que no fue resuelta la procedencia del impuesto a las ganancias sobre las sumas retroactivas adeudadas al jubilado actor. También impugna la imposición de costas y la regulación de honorarios. Por su parte, el actor reitera se declare la inconstitucionalidad del impuesto a las ganancias (3) planteado en la etapa de ejecución de sentencia en primera instancia habida cuenta que no fue tratado en el fallo apelado.
Para la Sala actuante, la sentencia recurrida debe ser confirmada dado que fue demostrada la confiscatoriedad de la quita practicada sobre las remuneraciones actualizadas que superan la base imponible máxima en un porcentaje superior al fijado por la Corte Suprema de Justicia de la Nación (4). El fallo apelado había autorizado a la ANSeS a retener los aportes que hubiere tenido que hacer el actor de haberse computado todas las remuneraciones para compensar las cotizaciones omitidas por aplicación de la base imponible máxima (art. 9 ley 24.241). Ello, así, pues lo contrario implica que el beneficiario obtenga una prestación que incluyera sumas por las cuales nunca había contribuido al sistema previsional, constituyendo un verdadero subsidio apartado de la protección del esfuerzo realizado por el conjunto de los afiliados (CSJN, "Gualtieri Alberto c/ANSeS s/reajustes varios", sentencia del 17 de abril de 2017*).
La Cámara entiende que la decisión de primera instancia es prudente y equitativa frente a la conducta deliberada del Poder Ejecutivo Nacional de no actualizar la base imponible máxima prevista en la ley durante once años en los que la inflación ya se insinuaba por el abandono de la convertibilidad a mediados del 2001 (durante el primer trimestre del 2002, la inflación subió al 10%), desidia que no puede generar responsabilidad a los trabajadores cuya prestación jubilatoria se vería notoriamente afectada en el futuro, según se probó en la citada causa "Gualtieri". La disolución intempestiva del sistema de capitalización dispuesta por el Estado Nacional con la ley 26.425 (BO: 9/12/08) y la estatización de las cuentas de capitalización individual tampoco responsabilizan a los trabajadores por no haber optado para mejorar su haber futuro por el "achatamiento del mínimo no imponible" (art. 9, ley 24.241) por las imposiciones voluntarias y los depósitos convenidos. Recuerda otro precedente de la Corte Suprema vinculado a esa misma ley 26.425 y al destino de los fondos ingresados al régimen de capitalización en donde se dijo que el legislador no previó que los aportes efectuados por el afiliado en forma voluntaria pasarían a integrar los fondos que administra la ANSeS y que el Estado Nacional se enriqueció con esos fondos a costa del afiliado sin causa legal que lo justifique, violando el mandato constitucional de reserva legal (5).
Para la Sala II, la sentencia de primera instancia se ajusta a la reiterada jurisprudencia del más Alto Tribunal de la Nación con respecto a los créditos de naturaleza previsional y su contenido alimentario que exige una consideración particularmente cuidadosa para que, en los hechos, no se afecte su carácter integral e irrenunciable pues su objetivo es cubrir los riesgos de subsistencia y ancianidad que se manifiestan en los momentos de la vida en donde la ayuda es más necesaria.
Sobre la doctrina del fallo "Villanustre" (2), el Tribunal señala que deviene abstracta su aplicación al ser una limitación dispuesta en la sentencia definitiva que ya es cosa juzgada y, en cuanto a las costas, confirma el criterio de imposición pues la ANSeS no acató espontáneamente el cumplimiento del fallo que estaba firme. Los honorarios regulados también se confirman por ajustarse a la ley arancelaria.
La Sala observa que el pedido de inconstitucionalidad del impuesto a las ganancias fue planteado por el actor recién en la etapa de ejecución de sentencia y contestado por la ANSeS al oponer excepciones en tanto que la jueza de primera instancia nada resolvió al respecto, motivo por el cual se reitera ante esta Sala. El actor señala que la jubilación no es una ganancia sino un débito que tiene la sociedad respecto de los jubilados que fueron protagonistas del progreso económico y social en su ámbito y en su época y cita jurisprudencia. Insiste en que la categoría "Rentas del trabajo personal" (art. 79, ley del impuesto) prevé el gravamen sobre las jubilaciones y pensiones pero aclara que el actor no realiza ninguna actividad ni trabajo de ninguna naturaleza para percibir su haber previsional y agrega que, con la copia de la constancia de pagos de haberes expedida por la ANSeS que está en el expediente, se prueba que sufre una retención mensual del impuesto de modo que está legitimado para pedir la inconstitucionalidad de la norma por ser violatoria de la Constitución Nacional (6).
El Tribunal analiza el planteo tributario desde la perspectiva de la integralidad de estos haberes, de su irrenunciabilidad y de la protección constitucional del art. 14 bis, como cuestión fundamental de resguardo jurídico. En tal sentido, considera que es un planteo similar al tratado por esa misma Sala en la causa "Calderale, Leonardo Gualberto c/ANSeS s/reajustes varios" (sentencia del 16 de mayo de 2017 (7) y declara la inconstitucionalidad de la ley impositiva (del art. 79 inciso c, ley 20.628) con fundamento en que el Juez debe velar por el cumplimiento del mandato constitucional de manera que los haberes previsionales no se vean afectados por cualquier quita o disminución confiscatoria. Cuando una norma se contraponga a tal claro principio, debe ser revisada y desestimada ya que la Supremacía Constitucional obliga a que las normas y los actos estatales y privados se ajusten a ella (8) y, por tanto, esa doctrina de la supremacía establece el control de constitucionalidad como mecanismo que confronta normas y actos con la Constitución.
Por ello, la Sala recuerda que la fuente más encumbrada del derecho positivo es la Constitución Nacional y que su art. 14 bis prevé que el Estado otorgará los beneficios de la seguridad social con carácter de integrales e irrenunciables. Así, los jueces de la seguridad social deben velar por esos derechos, fulminando toda norma o acto del Estado o de los particulares que en forma actual o inminente los lesione, restrinja, altere o amenace con arbitrariedad e ilegalidad manifiesta (art. 43, Constitución Nacional). Coherente con ese mandato, la Corte Suprema dijo, desde sus orígenes, que las jubilaciones y pensiones no constituyen una gracia o favor concedido por el Estado sino que son la consecuencia de la remuneración que sus titulares percibían como contraprestación laboral y por la cual aportaron de modo que, una vez acordados, son derechos incorporados al patrimonio que ninguna ley posterior podría abrogarlos más allá de lo razonable (9). El dr. Fayt, en su recordada disidencia en el fallo "Chocobar", sostuvo que la jubilación es un derecho adquirido y rechazó cualquier disposición que la modifique sustancialmente pero, en forma paralela, admitió la validez de aquellas normas que introduzcan para el futuro quitas en los haberes por razones de interés general siempre que no fueran confiscatorias o arbitrariamente desproporcionadas (Fallos: 158:127; 258:14, 303:1155*, entre otros). El carácter integral que garantiza la Constitución Nacional también está previsto en el art.. 25 de la Declaración Universal de Derechos Humanos, receptado en "Sanchez María del Carmen c/ANSeS s/reajustes varios" (10).
Para la Sala II, la protección de los derechos de la seguridad social está a cargo del Fuero de la Seguridad Social que debe garantizar que se cubran los riesgos de subsistencia y ancianidad, momentos en la vida en los que la ayuda se hace más necesaria pues sus titulares, al concluir su vida laboral, supeditan su sustento -en principio- a la efectiva percepción de las prestaciones que le corresponden por mandato constitucional (CSJN, "Rolón Zappa, Víctor Francisco s/queja", sentencia del 25 de agosto de 1988). En este caso, el haber previsional del actor podría verse disminuido por varios topes, descuentos y, en especial, por el impuesto a las ganancias que afectaría los mencionados principios de proporcionalidad y sustitutividad que resguardan la integridad del beneficio. Es más, resultaría contradictorio reconocer que estos beneficios están protegidos por principios constitucionales y a su vez tipificarlos como una renta, enriquecimiento, rendimiento o ganancia gravada por el propio Estado que es el máximo responsable de velar por tales principios y, en consecuencia, es irrazonable y carece de lógica jurídica equiparar las prestaciones de la seguridad social con rentas, rendimientos o similares obtenidas como derivación de alguna actividad con fines de lucro de carácter empresarial o mercantil (art. 2, ley 20.628). En síntesis, las jubilaciones o pensiones no constituyen una gracia o un favor concedido por el Estado sino que se derivan de la remuneración percibida como contraprestación laboral y con referencia a la cual efectuaron sus aportes (y el impuesto a las ganancias) y como débito de la comunidad por dichos servicios (Fallos 293:26 y 294:83*, entre otros). La norma impugnada no individualiza con precisión el hecho imponible sobre el cual los contribuyentes jubilados deberían tributar con lo cual se violaría el principio de legalidad en materia tributaria que exige que se establezca claramente el hecho imponible, los sujetos obligados, la base imponible, etc. A ello se suma que ningún miembro del sector pasivo presta servicios u obtiene ganancias por una actividad realizada por él de modo personal.
La Sala II advierte que las falencias apuntadas se agravan frente a las normas de orden público que tutelan la integridad de las prestaciones de seguridad social que procuran resguardar las condiciones de vida digna de las personas vulnerables y, en especial, cuando es el hombre el eje y centro de todo el sistema jurídico (CSJN, "Campodónico de Beviacqua Ana Carina c/Ministerio de Salud y Acción Social. Secretaría de Programas de Salud y Banco de Droga Neoplásicas", fallo del 24 de octubre de 2000).
Además, este Tribunal señala que, en "Cuesta Jorge Antonio c/AFIP s/acción de inconstitucionalidad", la Cámara Federal de Paraná destacó que el beneficio jubilatorio no es ganancia en los términos de la ley tributaria sino un débito social que se cumple reintegrando aportes efectuados al sistema previsional y que produce agravio aplicar el impuesto sobre tales aportes por afectar la naturaleza integral del beneficio y el derecho de propiedad como consecuencia de una doble imposición y el carácter confiscatorio de la reducción. En síntesis, es contrario a los principios constitucionales de integralidad del haber previsional su reducción por vías impositivas ya que, al haberse abonado ese impuesto en actividad, existe una evidente doble imposición. Así, el impuesto a las ganancias sobre las jubilaciones es inconstitucionalidad.
En consonancia con esa declaración, la Sala II declara "exentas" del tributo las diferencias de haberes no prescriptas admitidas en la sentencia, según la jurisprudencia de la Corte Suprema en "Negri Fernando H. c/EN -AFIP s/DGI" y en "De Lorenzo Amalia B" (sentencias del 15 de julio de 2014 y del 17 de junio de 2009, respectivamente) (11).
La Sala revoca parcialmente el fallo apelado; declara la inconstitucionalidad de la ley del impuesto a las ganancias sobre la jubilación (art. 79 inciso c, ley 20.628 y art. 115, ley 24.241); declara exentas del gravamen a las sumas retroactivas reconocidas a favor del actor jubilado y confirma la sentencia por el resto de planteos, con costas a la ANSeS por la apelación ante la Cámara.
Penal tributario
Infracción formal susceptible de ser subsanada. Omisión de registrar el alta de una empleada. Improcedencia de la condonación de la multa.
"Frarom S.R.L. s/infracción ley 11.683", Cámara en lo Penal Económico, Sala A, sentencia del 29 de marzo de 2017.
El representante de la AFIP apela la resolución del Juez de primera instancia (Juzgado N° 10, Secretaría N° 20) que había condonado la multa impuesta por omisión de registrar el alta de una empleada según los requisitos, plazos y condiciones previstos en las normas vigentes. Para así resolver, el Juez anterior dijo que es una infracción formal que, por su naturaleza, no es susceptible de ser cumplida con posterioridad de modo que dispuso la condonación de oficio de la multa fiscal (art. 56, ley 27.260).
En su apelación, la AFIP sostiene que esa infracción sí es susceptible de ser subsanada mediante el registro del alta del empleado no declarado, respetando la fecha de ingreso.
Para la Sala A, de las constancias de esta causa no surge que el contribuyente haya cumplido con el registro respectivo en tanto que, para que proceda la condonación, la ley exige que el infractor haya subsanado la infracción.
En consecuencia, revoca la sentencia apelada, sin costas.
* Los fallos de la Corte Suprema de Justicia de la Nación se consultan en www.csjn.gov.ar
(1) Los arts. 9 y 25, ley 24.241 (Sistema Integrado de Jubilaciones y Pensiones) y el art. 9 incisos 2 y 3, ley 24.463 (de Solidaridad Previsional).
(2) Para la Corte, "Las diferencias a abonarse a favor del interesado no podrán exceder en ningún caso los porcentajes establecidos por las leyes de fondo" (sentencia del 17 de diciembre de 1991).
(3) Del art. 79 inciso c, ley 20.628 (ley del Impuesto a las ganancias).
(4) En "Actis Caporale, Loredano Luis Adolfo c/INPS -Caja Nacional de Previsión de la Industria, Comercio y Actividades Civiles s/reajustes por movilidad" (Fallos 323:4216*) y en "Lohle, María Teresa Inés c/ANSeS s/reajustes varios" (Fallos 338:1017).
(5) En "Villarreal Mario Jesús c/PEN -PLN y Máxima AFJP s/amparo" (Fallos 337:1564).
(6) Fallos 338:1347; 339:1223; 338:1492, entre otros.
(7) Fallo comentado en esta columna "Suplemento Fiscal & Previsional" publicada el lunes 12 de junio de 2017.
(8) Bidart Campos, ed. Ediar, Buenos Aires, 1988, tomo 1, pags. 67 y siguientes.
(9) "Martiré Eduardo c/PJN s/ordinario" del 4 de marzo de 1993; "Hernández Raul Oscar c/Pcia. de Buenos Aires, Instituto de Previsión Social" del 22 de septiembre de 1994; y "Chocobar Sixto Celestino c/Caja Nacional de Previsión para el Personal del Estado y Servicios Públicos s/reajustes por movilidad".
(10) Fallo comentado en esta columna del "Suplemento Fiscal & Previsional" publicada el lunes 15 de agosto de 2005.
(11) Fallos comentados en esta columna del "Suplemento Fiscal & Previsional" publicada los días lunes 11 de agosto de 2014 y 13 de octubre de 2009, respectivamente.
(*) La Dra.Susana Silvia Accorinti es abogada, especialista en temas tributarios y previsionales. Su dirección de e-mail es: Susana.accorinti@hotmail.com
